رای هیات تخصصی دیوان عدالت اداری درباره ابطال دستور العمل شماره ۹۹۲۷- ۲۳/۷/۱۳۹۰ و تفاهم نامه مورخه ۲۸/۶/۱۳۸۹

رای هیات تخصصی دیوان عدالت اداری درباره ابطال دستور العمل شماره ۹۹۲۷- ۲۳/۷/۱۳۹۰ و تفاهم نامه مورخه ۲۸/۶/۱۳۸۹

مرجع صادر کننده	هیأت تخصصی دیوان عدالت اداری
موضوع	ابطال دستور العمل شماره ۹۹۲۷- ۲۳/۷/۱۳۹۰ و تفاهم نامه مورخه ۲۸/۶/۱۳۸۹
کلاسه پرونده	ه ع/۹۲/۴۱۱ و۹۴/۲۰۶ و۹۳/۸۱۸
تاریخ رأی	دوشنبه ۲۹ تير ۱۳۹۴
شماره دادنامه	۲۰۵

بسمه تعالی

دادنامه ۲۰۵ ۹۰/ات/۹۲

مرجع رسیدگی : هیات تخصصی اقتصادی ، مالی و اصناف

شاکی : احمد علی سیروس فرزند علی در پرونده کلاسه ه ع /۹۲/۴۱۱ و آقای رضا خدابخشی در پرونده های ۹۳/۸۱۸ و ۹۴/۲۰۶

طرف شکایت : وزارت امور اقتصادی و دارائی

گردشکار

خلاصه دادخواست شاکی با ذکر دلیل مغایرت مصوبه با قانون یا شرع

شکات در پرونده های مذکور در دادخواست مشابه تفاهم نامه صدرالذکر و نامه شماره ۹۹۲۷ مورخه ۲۳/۷/۱۳۹۰ ( که شاکی آن را دستور العمل تلقی نموده ) و طی آن تفاهم مورد اعتراض را برای اجراء در سال ۱۳۹۰ قابل اجراء اعلام داشته مغایر قانون اعلام نموده و توضیح داده اند که به موجب تفاهم نامه فوق و دستورالعمل مربوط دفاتر اسناد رسمی مکلف به اخذ مالیات بر ارزش افزوده از ارباب رجوع شده اند که براساس دلایل زیر مخالف قانون وخارج از حدود اختیارات وزارت امور اقتصادی و دارائی است .

۱- سردفتر یا دفتر یار مانند تاجر یا کاسب ، فروشنده خدمات نمی باشد زیرا موجب بند (۲) ماده ۱۵ قانون دفاتر اسناد رسمی مصوب سال ۱۳۵۴ ، اشتغال سردفتر و دفتریار به امر تجارت منافی شغل سردفتری و دفتر یاری اعلام شده است .

۲- مطابق ماده ۱۹ قانون مالیات بر ارزش افزوده مودی را تعریف نموده و طبق آن مودیان در قبال عرضه کالا و خدمات با رعایت قانون نظام صنفی مکلف به صدور صورتحساب شده اند درحالی که وفق تبصره ماده ۲ قانون نظام صنفی دفاتر اسناد رسمی که دارای قانون خاصی می باشند مشمول مقررات نظام صنفی و به تبع مشمول ماده ۱۹ قانون مالیات بر ارزش افزوده نمی باشند .

۳- وفق بند ۸ ماده ۱۲ قانون مالیات برارزش افزوده عرضه اموال غیر منقول و ارائه خدمت بابت آن از پرداخت مالیات معاف است و نیز به صراحت ماده ۴ قانون تجارت معاملات غیر منقول به هیچ وجه تجاری محسوب نمی شوند . در نتیجه اخذ مالیات بر ارزش افزوده از متعاملین اموال غیر منقول ( معاملات قطعی ، رهنی ، اجاره ، صلح و غیره ) بابت حق التحریر پرداختی جهت تنظیم اسناد مذکور مغایر قانون بوده و فروشنده اموال غیر منقول فقط به موجب ماده ۵۹ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سال ۱۳۶۶ مکلف به پرداخت مالیات نقل و انتقال می باشند . از طرفی وفق ماده ۴۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده جهت معاملات وسائط نقلیه موتوری دفاتر اسناد رسمی مکلف به دریافت مالیات گردیده و وفق ماده ۴۶ قانون مذکور به حساب درآمد عمومی واریز میگردد در اینصورت اخذ مالیات دیگری از ارباب رجوع بابت اسناد تنظیمی نظر قانونگذار بوده و دریافت مالیات مضاعف باید صراحتا تجویز گردد و در قانون مالیات بر ارزش افزوده فقط و فقط در ماده ۴۲ دفاتر اسناد رسمی مکلف به اخذ مالیات گردیده و تفسیر وزارت امور اقتصادی و دارائی در سایر موارد خارج از حدود اختیارات می باشد.

۴- در سایر اسناد تنظیمی که عمدتا غیر مالی و یا در زمره ایقاعات است بصورت یکطرفه برای موکل یا اقرار کننده و متعهد و امثال آن نیز مشمول تعاریف در قانون مالیات بر ارزش افزوده نمی گردد .

۵- مطابق ماده یک قانون و دفاتر اسناد رسمی مصوب سال ۵۴ و وفق بند (۵) ماده ۸ قانون مدیریت خدمات کشوری امور ثبتی ازجمله امور حاکمیتی است که در بخشی به دفاتر اسناد رسمی محول شده و نیز مطابق ماده ۴۰۶ قانون ثبت اسناد و املاک و ماده ۲۹ قانون رسیدگی به تخلفات رانندگی مصوب سال ۱۳۸۹ تنظیم اسناد راجع به عین یا منافع املاک و ثبت شرکت نامه و صلح نامه و هبه نامه و نقل و انتقال وسائل نقلیه بایستی با تنظیم سند صورت بگیرد و با این اوصاف وضع مالیات بر ارزش افزوده در امر حاکمیتی و اجباری وجاهت قانونی ندارد . آنچنانکه اداره ثبت شرکتها به موجب ماده پنجم طرح اصلاحی آئین نامه ثبت شرکتها مصوب ۱۳۴۰ ، به قائم مقامی دفاتر اسناد رسمی مبادرت به ثبت شرکت نامه می نمایند و رأی شماره ۵۶۷ مورخه ۹/۹/۱۳۴۶ شورای عالی ثبت هم موید همین معنی است و سئوال اینجاست که آیا اداره ثبت شرکتها برای ثبت شرکت نامه از متقاضیان مالیات بر ارزش افزوده دریافت می نمایند ؟

۶- طبق قانون توزیع حق التحریر دفاتر اسناد رسمی مصوب سال ۱۳۷۳ ، حدود ۴۰% حق التحریر بابت بیمه و بازنشستگی و پاداش و حق الزحمه دفتریار اول است حال چگونه ارباب رجوع بایستی در صدی از مبالغی که به کارکنان دفتر خانه وکانون سردفتران پرداخت می شود را به عنوان مالیات بر ارزش افزوده پرداخت نماید . در نتیجه به جهات فوق و موکدا به استناد اصل ۵۱ قانون اساسی و مواد ۱و ۱۹ و۴۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده به دلیل مغایرت قانونی و خروج از حدود اختیارات خواهان ابطال توافق نامه و مصوبه صدرالذکر شده است .

خلاصه مدافعات مشتکی عنه

پاسخ طرف شکایت بطور خلاصه مشعر به این است که اولا : به استناد قانون مالیات بر ارزش افزوده ارائه خدمات به استثنای موارد معاف مصرح در ماده ۱۲ قانون مشمول مالیات بر ارزش افزوده است وموجبی برای معافیت اشخاص اعم از دولتی یا غیر دولتی به غیر موارد موضوع ماده ۱۲ قانون پیش بینی نشده است .

ثانیا : مطابق ماده (۸) قانون مزبور اشخاصی که به ارائه خدمات مبادرت می نمایند به عنوان مودی در اجرای مواد (۱۹) و (۲۰) در قبال ارائه خدمات با رعایت قانون نظام صنفی مکلفند صورتحساب موضوع این قانون را صادر نمایند و عوارض متعلقه را از خریداران خدمات به مأخذ بهای خدمت وصول نمایند رعایت مقررات نظام صنفی در ارتباط با صدور صورتحساب به معنی این نمی باشد که فقط تابعین قانون نظام صنفی مشمول قانون مالیات برارزش افزوده می باشند .

ثالثا :اگر چه به استناد مقررات بند ۸ ماده ۱۲ قانون ، عرضه اموال غیر منقول از پرداخت مالیات و عوارض ارزش افزوده معاف شده است لیکن از آنجائیکه ارائه خدمات جانبی اموال غیر منقول طیف وسیعی از خدمات دفاتر اسناد رسمی در موضوع نقل و انتقال ، خدمات پیمانکاری ساخت ، خدمات واسطه ای مشاورین املاک را شامل می شود بنابراین معافیت مذکور قابل تسری به ارائه خدمات دفاتر اسناد رسمی یا خدمات دفاتر مشاورین املاک نمی باشد .

رابعا : معافیت قانونی صرفا اشاره ای به عدم تعلق مالیات و عوارض به مالیات نقل و انتقال انواع خودرو ماده (۴۲ ) با وجوه دریافتی بابت خروج مسافرین و (ماده ۵) ومواردی این چنین دارد درحالی که فعالیت دفاتر اسناد رسمی منحصر و محدود به تنظیم هر نوع سند برای فروش خودرو نمی باشد .

نظریه تهیه کننده گزارش

با توجه به مواد ۱ و۵ و۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده و اینکه مالیات بر ارزش افزوده از ارباب رجوع گرفته شود و از درآمد سردفتران بنابراین دستور العمل و تفاهم نامه مغایر قانون و خارج از حدود اختیار تشخیص نمی گردد .

تهیه کننده گزارش :

ذبیح اله واحدی

موضوع در جلسه مورخ ۵/۵/۹۴ هیات تخصصی اقتصادی ، مالی و اصناف دیوان عدالت اداری مطرح ، نظریه هیأت به شرح آتی اعلام می گردد .

رأی هیات تخصصی اقتصادی مالی و اصناف

در خصوص شکایت آقایان احمد علی سیروس فرزند علی و رضا خدابخشی فرزند حیدر به طرفیت وزارت امور اقتصادی و دارایی به خواسته ابطال دستور العمل شماره ۹۹۲۷ – ۲۳/۷/۹۰ و تفاهم نامه مورخ ۲۸/۶/۸۹ بین سازمان امور مالیاتی کشور وکانون سردفتران استان تهران ، بر مبنای ماده یک قانون مالیات بر ارزش افزوده ،عرضه کالاها و ارائه خدمات در ایران و همچنین واردات و صادرات آنها مشمول مقررات این قانون می باشد و مطابق ماده پنج همان قانون ارائه خدمات در این قانون به استنثنای موارد مندرج در فصل نهم ، انجام خدمات برای غیر در قبال ما به ازاء می باشد و بر اساس ماده هشت قانون مذکور اشخاصی که به عرضه کالا و ارائه خدمت و واردات و صادرات آنها مبادرت می نمایند بعنوان مودی شناخته شده ومشمول مقررات این قانون خواهند بود و در اجرای مواد ۱۹ و ۲۰ قانون یاد شده مکلفند در قبال ارائه خدمات موضوع این قانون با رعایت قانون نظام صنفی صورتحساب های موضوع این قانون را صادر و مالیات و عوارض متعلقه را خریداران خدمات از ماخذ بهای خدمت محاسبه و ذیل آن درج مطالبه وصول نمایند ، نظر به اینکه دستورالعمل و تفاهم نامه مورد شکایت در تبیین حکم مقنن و شیوه های اجرایی آن بوده لذا خلاف قانون وخارج از حدود اختیارات نبوده به استناد بند (ب ) ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۴ رأی به رد شکایت صادر و اعلام می کند . رأی صادره ظرف مدت بیست روز از سوی ریاست ارزشمند دیوان یا ده نفر از قضات گرانقدر قابل اعتراض است . /ز

زین العابدین تقوی

رئیس هیات تخصصی اقتصادی ، مالی و اصناف

دیوان عدالت اداری

کدمنبع: 10433